Налоговые риски субаренды
Вопрос:
Наша организация имеет несколько договоров субаренды, в которых не прописано согласие Арендодателя на сдачу помещения в субаренду, а так же не указан срок аренды.
Какие налоговые риски при этом возникают у нас?
Ответ:
Согласно статье 252 НК РФ «Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.»
Минфин РФ в Письме от от 6 октября 2008 г. N 03-03-06/1/559 указывает, что «..в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываются арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе земельные участки), при условии использования объекта аренды в предпринимательской деятельности. Для документального подтверждения указанных расходов необходимы документы, оформленные в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации, в том числе заключенный договор аренды (субаренды), график арендных платежей, документы, подтверждающие оплату арендных платежей, акт приемки-передачи арендованного имущества.»
Согласно ГК РФ арендатор вправе с согласия арендодателя сдавать арендованное имущество в субаренду. При этом договор субаренды не может быть заключен на срок, превышающий срок договора аренды. К договорам субаренды применяются те же правила, что и к договорам аренды (п. 2 ст. 615 ГК РФ).
В силу статьи 168 ГК РФ сделка, не соответствующая требованиям закона или иных правовых актов, ничтожна, если закон не устанавливает, что такая сделка оспорима, или не предусматривает иных последствий нарушения.
Согласие арендодателя на передачу его имущества в субаренду или безвозмездное пользование может быть закреплено непосредственно в договоре аренды либо в ином документе (письме, соглашении, протоколе, дополнении к договору и т.д.).
Согласно пункту 2 статья 166 ГК РФ «Оспоримые и ничтожные сделки»
«Требование о признании оспоримой сделки недействительной может быть предъявлено лицами, указанными в настоящем Кодексе.
Требование о применении последствий недействительности ничтожной сделки может быть предъявлено любым заинтересованным лицом. Суд вправе применить такие последствия по собственной инициативе.»
ГК РФ не содержит конкретного перечня заинтересованных лиц в контексте применения статьи 166.
Определение заинтересованных лиц производится судами исходя из существа конкретных сделок. Например, в Постановлении ФАС ЦО от 25 декабря2008 г. N Ф10-4801/08(3) указано, что «…требования, в силу указанных норм, могут быть заявлены лишь заинтересованным лицом по смыслу п. 2 ст. 166 ГК РФ (т.е. субъектом, имеющим материально-правовой интерес в признании сделки ничтожной, в чью правовую сферу эта сделка вносит неопределенность и на чье правовое положение она может повлиять), как требующее исследования фактических обстоятельств конкретного дела…»
В данной ситуации считаем маловероятным классификацию налоговой инспекции в качестве заинтересованного лица по признанию сделки субаренды при отсутствии согласия арендодателя (собственника) недействительной.
Согласно существу гражданских правоотношений и сложившейся судебной практики сторона, фактически использующая имущество при отсутствии надлежаще оформленного договора несет соответствующие обязанности в рамках возникших правоотношений.
Например, в Постановлении ФАС МО от 24.11.2003 N КГ-А41/9124-03, указано, что согласно ст. 1105 ГК РФ лицо, неосновательно временно пользовавшееся чужим имуществом без намерения его приобрести либо чужими услугами, должно возместить потерпевшему то, что оно сберегло вследствие такого пользования, по цене, существовавшей во времени, когда закончилось пользование, и в том месте, где оно происходило.
Таким образом, независимо от того, заключен ли между сторонами договор аренды, признан ли он ничтожным, сторона, фактически пользующаяся имуществом, обязана платить.
При этом суд указал, что арендная плата, которую арендатор уплатил арендодателю по ничтожному договору, является формой платы за пользование переданным в аренду имуществом.
ФАС Московского округа в Постановлении от 20.01.2005 N КГ-А40/12160-04. Арендатор, договор аренды которого был признан недействительным, обратился в суд с иском о возврате уплаченных им сумм арендных платежей. Суд указал, что в результате исполнения ничтожной сделки Общество фактически пользовалось предоставленным ему помещением. Арендная плата является формой оплаты за пользование переданным в аренду имуществом. В связи с чем отказ в иске о взыскании в пользу Общества арендных платежей следует признать правильным. Таким образом, судьи поставили знак равенства между категориями "арендная плата" и "плата за пользование имуществом". Именно последнюю и уплачивал арендатор арендодателю по признанному недействительным договору аренды в силу прямого требования закона.
Откроем ст. 167 ГК РФ, в которой говорится о последствиях признания сделки недействительной:
1. Недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и недействительна с момента ее совершения.
2. При недействительности сделки каждая из сторон обязана возвратить другой все полученное по сделке, а в случае невозможности возвратить полученное в натуре (в том числе тогда, когда полученное выражается в пользовании имуществом, выполненной работе или предоставленной услуге) возместить его стоимость в деньгах, то есть оплатить пользование имуществом.
По мнению аудиторов:
1. Риск претензий налоговых органов в данной ситуации является не высоким, а при возникновении претензий у Общества существуют основания для признания расходов соответствующими ст.252 НК РФ.
2. У Общества в отсутствие согласия арендодателя (собственника) на предоставление помещения в субаренду и несоответствия условий договора субаренды договору аренды (например, по сроку аренды) может возникнуть риск предъявления претензий со стороны собственника о взыскании средств за фактическое необоснованное использование имущества.
Рекомендуем:
- Получить подтверждение от собственника основных условий договора субаренды (срок, предмет, назначение).
- В случае если арендатор отказывается представить подтверждение от собственника обратиться к собственнику напрямую, с просьбой согласовать основные условия договора субаренды.